Приобретение автомобиля в лизинг

Деятельность многих автономных учреждений невозможна без использования собственного автомобильного транспорта. Однако стоимость нового автомобиля довольно таки велика, и не всегда учреждение может себе позволить его приобретение. Выходом в такой ситуации может стать договор лизинга. При этом можно начать использовать автомобиль, не затрачивая сразу значительных средств. Что представляет собой договор лизинга? Как отразить расходы на приобретение автомобиля по такому договору в бухгалтерском и налоговом учете? Об этом мы поговорим в статье.

Сущность договора лизинга

Основными нормативными документами, обеспечивающими правовую основу взаимоотношений лизингодателя и лизингополучателя, являются ГК РФ и Федеральный закон от 29.10.1998 № 164 ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Федеральный закон № 164 ФЗ). Согласно ст. 2 Федерального закона № 164 ФЗ лизинг – совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета лизинга. Договор лизинга – договор, в соответствии с которым арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Договором лизинга может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется арендодателем. Аналогичное определение содержится также в ст. 665 ГК РФ.

По своей сути договор лизинга является разновидностью договора аренды, поэтому общие нормы договора аренды применяются и к договору лизинга в части, не противоречащей положениям Гражданского кодекса о финансовой аренде (лизинге) (ст. 625 ГК РФ).

Предметом договора лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество (ст. 666 ГК РФ). Напомним, что под непотребляемыми вещами понимаются вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе использования (п. 1 ст. 607 ГК РФ). Не могут быть предметом договора лизинга земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения, за исключением продукции военного назначения, лизинг которой осуществляется в соответствии с международными договорами РФ, Федеральным законом от 19.07.1998 № 114 ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами» в порядке, установленном Президентом РФ, и технологического оборудования иностранного производства, лизинг которого осуществляется в порядке, установленном Президентом РФ (п. 2 ст. 3 Федерального закона № 164 ФЗ).

Договор лизинга должен быть оформлен в письменном виде независимо от срока его заключения (п. 1 ст. 15 Федерального закона № 164 ФЗ). Его существенным условием является указание данных, позволяющих определенно установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга (п. 3 ст. 15 Федерального закона № 164 ФЗ). Также определяются размер, способ осуществления и периодичность лизинговых платежей. Без этих данных договор лизинга считается незаключенным. Под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок его действия, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя (п. 1 ст. 28 Федерального закона № 164 ФЗ).

В соответствии со ст. 31 Федерального закона № 164 ФЗ переданный лизингополучателю по договору лизинга объект может учитываться на балансе как лизингодателя, так и лизингополучателя. Основанием отражения предмета лизинга на балансе является договор лизинга. Однако независимо от того, на чьем балансе учитывается предмет лизинга, он остается собственностью лизингодателя (п. 1 ст. 11 Федерального закона № 164 ФЗ), если договором не предусмотрен переход права собственности к лизингополучателю по истечении срока договора или до его истечения в порядке, определенном соглашением сторон (п. 1 ст. 19 Федерального закона № 164 ФЗ). Вместе с тем необходимо отметить, что к автономному учреждению (лизингополучателю) переходит право владения и пользования предметом лизинга в полном объеме с момента его получения, если договором лизинга не установлено иное.

В соответствии с п. 1 ст. 19 Федерального закона № 164 ФЗ предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон. В этом случае в общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28 Федерального закона № 164 ФЗ).

Регистрация транспортного средства

Согласно п. 2 ст. 20 Федерального закона № 164 ФЗ предметы лизинга, подлежащие регистрации в государственных органах (транспортные средства), регистрируются по соглашению сторон на имя лизингодателя или лизингополучателя. Обязанность государственной регистрации транспортных средств установлена Федеральным законом от 10.12.1995 № 196 ФЗ «О безопасности дорожного движения».

Правилами регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в ГИБДД МВД РФ, утвержденными Приказом МВД РФ от 24.11.2008 № 1001 (далее – Правила № 1001), регулируется оформление транспортных средств, приобретенных в лизинг. В соответствии с п. 48 Правил № 1001 транспортные средства, приобретенные в собственность лизинговой компанией и переданные ею на основании договора лизингополучателю во временное пользование, регистрируются по письменному соглашению сторон за одним из участников договора. Кроме того, указанными правилами предусмотрена также возможность временной, на срок действия договора лизинга, регистрации за лизингополучателем транспортного средства, зарегистрированного за лизингодателем. Указанный порядок установлен п. 47 Правил № 1001.

Транспортные средства, переданные автономному учреждению по договору лизинга, предусматривающему его регистрацию за ним, временно регистрируются в регистрационном подразделении за учреждением на срок действия договора по месту его нахождения на основании договора лизинга и паспорта транспортного средства или его копии (ксерокопии), если транспортное средство зарегистрировано за лизингодателем (п. 48.2 Правил № 1001). Согласно п. 48.4 Правил № 1001 транспортные средства, зарегистрированные за лизингодателем или временно зарегистрированные за учреждением на основании договора лизинга, предусматривающего переход права собственности на транспортные средства, снимаются с соответствующих регистрационных учетов и регистрируются за автономным учреждением на основании письменного подтверждения лизингодателя о переходе права собственности на транспортные средства, договора лизинга, а также паспорта транспортного средства.

По окончании срока действия договора лизинга, не предусматривающего перехода права собственности на транспортные средства к лизингополучателю, транспортные средства снимаются с соответствующих учетов и могут быть зарегистрированы за лизингополучателями только на основании соответствующих документов, удостоверяющих право собственности лизингополучателя на такие транспортные средства, а также паспортов транспортных средств.

Налогообложение

Транспортный налог. Плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения согласно ст. 358 НК РФ. Как мы ранее отмечали, транспортные средства, приобретенные в собственность лизинговой компанией и переданные ею на основании договора лизингополучателю во временное пользование, регистрируются по письменному соглашению сторон за одним из участников договора.

Таким образом, в случае если по договору лизинга транспортные средства (зарегистрированные за лизингодателем) временно передаются по месту нахождения автономного учреждения и временно ставятся на учет в органах ГИБДД по месту нахождения учреждения, то плательщиком транспортного налога является лизингодатель по месту государственной регистрации транспортных средств (Письмо Минфина РФ от 24.03.2009 № 03 05 05 04/01).

Автономное учреждение, владеющее автомобилем по договору лизинга, является плательщиком транспортного налога только в том случае, если по взаимному согласию между ним и лизингодателем данный автомобиль зарегистрирован только на учреждение.

Налог на прибыль. В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты налогоплательщика на арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество относятся к прочим затратам на производство и реализацию. Если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается на балансе автономного учреждения, то лизинговые платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной по этому имуществу амортизации.

На основании п. 10 ст. 258 НК РФ имущество, переданное в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться на балансе согласно условиям договора лизинга. Для амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данные основные средства должны учитываться на балансе, в соответствии с условиями договора финансовой аренды (лизинга) вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Порядок использования специального коэффициента и его величину необходимо отразить в учетной политике автономного учреждения. Коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой – третьей амортизационным группам (п. 2 ст. 259.3 НК РФ).

Необходимо отметить, что при использовании указанного коэффициента возможна ситуация, когда стоимость предмета лизинга может быть списана у лизингополучателя на расходы до истечения срока договора лизинга. В данном случае с месяца, в котором сумма начисленной амортизации будет равна нулю, в составе расходов признается вся сумма лизингового платежа (Письмо Минфина РФ от 29.03.2006 № 03 03 04/1/305).

Как мы уже отмечали ранее, под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю (п. 1 ст. 28 Федерального закона № 164 ФЗ). Другими словами, в данном случае лизинговый платеж будет состоять из двух частей – выкупной стоимости предмета лизинга и ежемесячной платы за предоставление имущества в лизинг. Причем в договоре лизинга выкупная стоимость может быть указана отдельно либо учтена в общей сумме лизингового платежа.

Согласно неоднократно высказанному мнению Минфина (письма от 02.06.2010 № 03 03 06/1/368 и от 25.06.2009 № 03 03 06/1/428 и др.) порядок учета расходов, изложенный в пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ, не распространяется на ту часть лизинговых платежей, которую составляет выкупная цена предмета лизинга, в случае если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. В составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, могут быть учтены лизинговые платежи в той части, в которой они уплачены за приобретение предмета лизинга во временное владение и пользование (лизинговый платеж, уменьшенный на величину выкупной стоимости предмета лизинга).

При этом выкупная стоимость предмета лизинга, определяемая в порядке, установленном п. 1 ст. 257 НК РФ, формирует первоначальную стоимость данного имущества (в налоговом учете). Налогоплательщик должен обеспечить в налоговом учете раздельный учет расходов в виде лизинговых платежей и расходов по выкупу амортизируемого имущества. Порядок осуществления раздельного учета необходимо закрепить в учетной политике автономного учреждения.

Необходимо отметить, что по данному вопросу существует и противоположная позиция, согласно которой лизинговый платеж является единым платежом, производимым в рамках единого договора лизинга, и, несмотря на то что в лизинговый платеж входят несколько составляющих, их нельзя рассматривать как несколько самостоятельных платежей (определения ВАС РФ от 10.06.2009 № ВАС-6739/09, от 19.06.2009 № ВАС-7362/09, постановления ФАС ЦО от 30.09.2009 № А35-992/08 С10, ФАС МО от 18.12.2008 № КА-А40/11991 08, ФАС УО от 19.10.2009 № Ф09-7885/09 С2 и др.). Вместе с тем данную позицию автономному учреждению придется отстаивать в арбитражном суде.

Согласно гл. 25 НК РФ учреждение самостоятельно определяет метод признания доходов и расходов от предпринимательской деятельности (метод начисления или кассовый) в целях налогового учета. Напомним, что Инструкцией № 157н определено, что в целях бухгалтерского учета учреждение обязано определять доходы и расходы методом начисления. По мнению автора, в налоговом учете также целесообразно применять этот метод. Использование одного метода признания доходов и расходов для бюджетного и налогового учета позволит избежать двойного учета, а также применять в целях налогового учета регистры бухгалтерского учета. В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, учреждение может самостоятельно разработать регистры налогового учета либо для этих целей ввести в применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительные реквизиты (ст. 313 НК РФ). Порядок применения, а также форму данных регистров необходимо отразить в учетной политике.

Учреждение, применяющее кассовый метод определения доходов и расходов, в целях налогообложения не вправе уменьшать свои доходы на сумму начис-ленной амортизации по имуществу, переданному по договору лизинга (пп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ), так как учреждение (лизингополучатель) не оплатило имущество, числящееся у него на балансе.

Таким образом, у учреждения, применяющего кассовый метод, учитывается вся сумма выплаченных лизинговых платежей без корректировки на сумму начисленной амортизации. При этом лизинговые платежи признаются расходом только после их фактической уплаты. Напомним, что в отличие от кассового метода при методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления и перечисления денежных средств. Так, в силу пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы в виде лизинговых платежей признаются на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

В случае когда транспортное средство, переданное в финансовую аренду, учитывается на балансе у лизингодателя, лизинговый платеж также включает две составляющие – выкупную стоимость предмета лизинга и плату за предоставление оборудования в лизинг.

Первую составляющую (выкупную стоимость приобретаемого имущества) надо накапливать до окончания договора лизинга. После чего из нее следует сформировать первоначальную стоимость имущества, полученного в собственность от лизингодателя. Стоимость такого имущества будет списываться на расходы по мере начисления амортизации. При этом коэффициенты ускорения применять нельзя, ведь амортизация будет начисляться не по предмету лизинга, а по выкупленному по окончании договора имуществу лизингополучателя. Следовательно, льгота, предусмотренная п. 2 ст. 259.3 НК РФ, в данном случае применяться не будет.

Оставшаяся часть платежа списывается на расходы в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Для документального подтверждения расходов по договору лизинга необходимы документы, оформленные в соответствии с требованиями законодательства РФ, в том числе заключенный договор аренды (субаренды), график арендных платежей, документы, подтверждающие оплату арендных платежей, акт приемки-передачи арендованного имущества. При этом ежемесячно заключать акты оказанных услуг по договору аренды (субаренды) для документального подтверждения расходов в виде арендных платежей в целях налогообложения прибыли не требуется (письма Минфина РФ от 06.10.2008 № 03 03 06/1/559, от 09.11.2006 № 03 03 04/1/745).

Налог на добавленную стоимость. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, подлежат вычету в случае приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС.

При соблюдении требований ст. 171, 172 НК РФ государственное (муниципальное) учреждение (лизингополучатель) имеет право на получение налоговых вычетов в сумме НДС, предъявленной лизингодателем. Вычеты НДС производятся налогоплательщиками на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ, услуг, приобретенных для осуществления операций, подлежащих налогообложению, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Суммы НДС, уплачиваемые лизингополучателем лизингодателю по договору лизинга, подлежат вычету в полном объеме в тех налоговых периодах, в которых производится начисление лизинговых платежей, при соблюдении условий, предусмотренных п. 2 ст. 171 НК РФ, и в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, независимо от указания в договоре выкупной стоимости приобретаемого имущества отдельной строкой.

В соответствии с Письмом Минфина РФ от 08.04.2010 № 03 07 11/92 суммы НДС по лизинговым платежам на основании счетов-фактур, получаемых ежемесячно от лизингодателя, принимаются к вычету независимо от факта перехода права собственности на лизинговое имущество.

Бухгалтерский учет лизинговых операций

Как указано в п. 23 Инструкции № 157н{1} , объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости. Первоначальная (фактическая) стоимость объектов нефинансовых активов, являющихся предметом договора лизинга (сублизинга), определяется условиями договора и признается в сумме расходов лизингодателя на их приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов. Решение о принятии к учету имущества, являющегося предметом лизинга (сублизинга), на баланс лизингодателя или лизингополучателя принимается по согласованию между сторонами договора лизинга (сублизинга) (п. 26 Инструкции № 157н). Таким образом, в бухгалтерском учете первоначальная стоимость оборудования включает выкупную стоимость и лизинговые платежи, уплаченные при его приобретении.

Согласно п. 7 Инструкции № 183н {2}, если в соответствии с условиями договора лизинга имущество учитывается на балансе государственного (муниципального) учреждения (лизингополучателя), оно должно отражаться на счете 0 101 40 000 «Основные средства – предметы лизинга», а в случае если указанное имущество находится на балансе лизингодателя, в учете лизингополучателя до перехода права собственности оно должно отражаться на забалансовом счете 01 «Имущество, полученное в пользование» (п. 333 Инструкции № 157н).

В бухгалтерском учете автономного учреждения операции по приобретению автомобиля по договору лизинга (при условии, что автомобиль учитывается на балансе автономного учреждения) будут отражены следующим образом:

{1}Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного са-мо-управления, органов управления государственными внебюджетными фондами, госу-дарственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

{2}Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

06 марта 2012 года. Материал был опубликован в журнале «Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение» , февраль
Издательство "Аюдар Пресс"